目前，中税协正组织业内外专家全力配合国家税务总局加快注册税务师立法工作。作为参与者，我谈谈注税行业的涉税服务的专业性问题，以期对行业立法工作有所借鉴。

    一、注册税务师的专业定位
    税务处理的多次法律确认特点，无论行政执法，还是企业纳税，再到中介执业，在作业技术上都具有这一特征。这是注册税务师区别于注册会计师和律师执业的专业技术客观条件。税务处理的客观条件决定了注册税务师的专业定位是：税收征管程序运行有用。而注册会计师的专业定位是：投资决策有用；律师专业定位是：法律程序制度运行有用。

    二、涉税服务的多层次法律确认
    涉税服务业务所涉及的法律领域主要有：税法、民法、行政法、会计法、救济法、刑法。
    涉税服务业务按照主从业务关系或因果关系，可以分为七个事项：一是事实事项（主体和行为）；二是证据事项；三是单务法律关系（指权利人仅享有权利，义务人仅履行义务，两者之间不存在相反的关系）确认事项；四是法律规范事项；五是税收义务事项，六是税务责任事项；七是救济事项。《国家税务总局关于清理简并纳税人报送涉税资料有关问题的通知》（国税函〔2007〕1077号，以下简称“1077号文”）附件4：《办理纳税人涉税事项操作指南》中，列举了八大类办税业务，包括：税务登记、认定管理、发票外部管理、证明管理、税收优惠管理、申报征收、纳税担保申请、税务行政救济。1077号文对八大类办税业务，简并后保留的办税业务共有218项。

    涉税服务按照作业先后顺序与七个涉税服务业务事项对应，有七个层次的法律确认：一是交易的民法确认和行政法确认；二是证据确认（业务证据、会计证据）；三是单务法律关系确认；四是法律依据确认（纳税义务确认和办税事项确认）；五是税收权利义务确认；六是法律责任确认；七是救济法确认。

    三、第一层次确认——交易事实的民法确认和行政法确认
    事实事项，通过业务过程调查取得采购、生产、销售的业务情况资料，避免事实证据的不可逆转或称客观不可能风险。如企业销售不动产，在办理过户前交易是可以选择的（也可以称为可逆的、客观可能的事项），办完过户后则属于不可逆或称不可能事项，即使发现了税务风险再反过户则属于第二次交易。

    纳税义务是以交易行为事实为基础，只有发生了税法规定交易行为的主体才是纳税义务人。因此，交易行为的确认是税务处理的第一层确认，包括民法确认和行政法确认。

    四、第二层次确认——交易事实的证据证明确认
    证据事项，通过交易业务核算和会计业务核算的有关信息资料收集，取得具有合法性、相关性、真实性的个别证据。有关的法律依据是：民法证据制度、行政法证据制度、刑法证据制度。

    五、第三层次确认——单务法律关系确认
    单务法律关系是法律关系体系中最基本的构成要素，一切法律关系均可以分解为单务的权利义务。研究税收法律后果，基本方法是：分析每个主体在复合法律关系中的单务法律关系，判断作为权利人时可以享有的权利，判断作为义务人时应当履行的义务，确认交易主体换出资产类型和换入资产类型。通俗地说，分析判断谁交易了什么，包括三个要素：主体（谁）、行为（交易）、对价形式（什么）。就一个纳税主体而言，在一次商品交易中至少有两项单务和单务权利义务关系，一是换出单务关系；二是换入单务关系。

    从税收管理的角度，研究市场交易法律关系，实质是确认交易主体之间的权利义务关系，应重点关注主体和对价形式。主体将告诉我们谁是纳税义务人，对价的标的物会告诉我们在某项商品交易或资本交易中，已产生哪些税收法律关系，实现了哪些纳税义务事项。

    税收事项的判断和识别，必须针对某个交易主体的交易对价形式逐项判断可能发生哪个税种的纳税义务。这项判断中同样包括上述三个要素：主体、对价形式、行为（权利模式、义务模式）。这里应当注意，这三个要素中的行为要素是指税收权利和义务，与交易法律关系中的行为要素是不同的，交易行为的权利和义务是指可以换入什么资产、应当换出什么资产。

    通常情况下，交易主体在一次交易中会发生多个税种的纳税义务，该主体也相应地成为多税种的纳税主体。

    六、第四层次确认——法律依据适用确认
    交易处理法律规范与税务处理的关系。法律规范事项包括两个层面：一是交易处理适用的法律规范，是确认民事或行政权利义务关系的法律依据，是税务后果的间接法律规范，如民法、市场监管行政法。二是税务处理适用的法律规范，是确认税收权利义务的法律依据，是税务后果的直接法律规范，如税收实体法和税收程序法。

    交易层面的法律处理，是税务处理的基础，因为各自的法律领域不同，分工管理的主管部门不同，且各部门的职权不同，这是职权法定原则的具体表现。

    从税收风控的角度看，交易层面的法律规范适用，主要是判断六个交易事实的民法处理和市场监管行政法处理的合法性问题。税务层面的法律规范适用，主要解决纳税主体、纳税义务、税款确认、入库程序等税务处理的合法性问题。

    交易行为事实与交易处理的法律规范适用，二者构成了税收法律后果的两个条件，就某一个企业而言，不解决好这两个问题，税收权利义务关系后果和税收法律责任后果问题，还不能提上日程。

    税收法律规范的适用，必须解决税收法律关系主体和税收法律关系载体（交易对价）两个问题。这两个问题的解决是以交易法律关系的单务法律关系确认为条件的。税收权利义务关系是以单务交易法律关系为基础的，一方面对一个交易主体换出资产要确认所发生的纳税义务，另一方面对一个交易主体换入资产要确认所发生的纳税义务。

    七、第五层次确认——税收权利义务事项确认
    税收义务事项，一是实体法事项，二是程序法事项。实体法事项是根据交易事项单务法律关系确认的纳税权利或义务，程序法事项是实体法事项有关的税款征收事项和税务管理事项。

    如A企业对外投资分解的三个单务法律关系，一是以土地进行权益投资，会发生营业税、土地增值税、印花税的纳税义务；二是取得B企业股权资产，会发生印花税纳税义务；三是购进商品，会发生增值税抵扣权利、印花税纳税义务、所得税计税基础确认义务、资产结转成本权利。

    八、第六层次确认——税务责任事项确认
    企业的税务责任，是因税收违法而承担的法律责任。如果企业确定纳税义务违法或称税收义务后果未尽责任，必然会承担未尽税收义务后果的责任——补缴税款，还应承担行政强制责任——缴纳滞纳金和罚款的法律责任。

    九、第七层次确认——税务救济确认
    法律救济是指法律关系主体的合法权益受到侵犯并造成损害时，获得恢复和补救的法律制度。法律救济的方式主要有七类：税收争议调解、纳税服务投诉、立法救济、行政监察救济、行政处罚听证、行政复议、行政诉讼。

    税收争议调解是指在税收征收、管理、稽查等活动中，纳税人与税务机关发生涉税争议时，以纳税人自愿为原则，由税务机关相关部门对争议进行判断、处置、化解。文件依据是《国家税务总局关于加强纳税人权益保护工作的若干意见》（税总发〔2013〕15号）第二条第七项。

    纳税服务投诉是指纳税人对于税务机关和税务人员在税法宣传、纳税咨询、办税服务以及纳税人权益保护工作方面未按照规定要求提供相关服务而进行的投诉。文件依据是国家税务总局印发的《纳税服务投诉管理办法（试行）》（国税发〔2010〕11号）第七条。

    立法救济是纳税人行使当家作主的权力，通过国家监督体系和社会监督体系反映税法立改废方面存在的问题，在税法创制过程中维护权益的活动。文件依据是《宪法》《立法法》、十八届三中全会决定中有关民主立法和法律监督的规定。

    行政监察救济是指国家行政监察部门受理公民、法人或者其他组织对违反行政纪律行为的控告或者检举，依法调查处理的行政活动。文件依据是《行政监察法》第六条、《税收执法督察规则》（国家税务总局令第29号）第十九条。

    行政处罚听证是税务机关作出重大行政处罚决定之前，听取当事人的陈述、申辩、质证，认定事实，审查证据的法定税款征收或税务检查程序。文件依据是《行政处罚法》。

    作为我国行政复议制度的一个重要组成部分，税务行政复议是指当事人（纳税人、扣缴义务人、纳税担保人及其他税务当事人）不服税务机关及其工作人员作出的税务具体行政行为，依法向上一级税务机关（复议机关）提出申请，复议机关经审理对原税务机关具体行政行为依法作出维持、变更、撤销等决定的活动。文件依据是《行政复议法》。

    行政诉讼是指公民、法人和其他组织认为税务机关及其工作人员的具体税务行政行为违法或者不当。侵犯了其合法权益，依法向人民法院提起行政诉讼，由人民法院对具体税务行政行为的合法性进行审查并作出裁决的司法活动。文件依据《行政诉讼法》。